Se la notifica della cartella di pagamento è invalida ed il contribuente viene a sapere che sono iscritte somme a suo carico attraverso un estratto di ruolo, può egli impugnare la cartella e/o il ruolo dinanzi la Commissione Tributaria Provinciale?

La Corte di Cassazione a Sezioni Uniti ha recentemente stabilito che la risposta è si.

Con la recente sentenza n. 19704/2015 la Corte di Cassazione a Sezioni Unite ha risolto il contrasto giurisprudenziale che era sorto riguardo alla impugnabilità del ruolo nel caso di mancata o invalida notifica della cartella di pagamento, dinanzi la Commissione Tributaria Provinciale; si tratta quindi di rapporti di natura tributaria.

La fattispecie tipica è questa: il contribuente non riceve la cartella di pagamento, perchè questa non è stata notificata o, come più spesso avviene, perchè non è stata notificata correttamente. A distanza di diversi anni, per i motivi più disparati, richiede un estratto del ruolo all'Agente per la riscossione (Equitalia/Serit, ora Riscossione Sicilia Spa) e viene a sapere che esistono somme iscritte a suo carico; procede allora ad impugnare il ruolo e/o la cartella di pagamento non notificata.

Innanzitutto, vediamo cosa è il ruolo e in che rapporto sta con la cartella di pagamento (per approfondire clicca qui).

Il ruolo è un elenco nel quale l'ente creditore inserisce le generalità dei propri debitori ed il titolo del credito (cioè il motivo per il quale il debitore deve la somma: per esempio, una multa non pagata).

Una volta formato questo elenco, l'ente creditore lo trasmette all'agente per la riscossione. Ricevuto il ruolo, l'agente per la riscossione notifica al contribuente la cartella di pagamento.

La cartella di pagamento è quella porzione del ruolo riferita al singolo contribuente al quale è diretta. In altre parole, la cartella di pagamento è, per il suo contenuto, il ruolo riguardante quel singolo contribuente.
Non a caso, l'art. 21 del d.lgs 546/92 espressamente dispone che la notifica della cartella di pagamento equivale alla notifica del ruolo.

Sia il ruolo che la cartella di pagamento possono essere impugnati, da soli o unitamente, dinanzi la Commissione Tributaria Provinciale territorialmente competente.
Se il contribuente impugna il solo ruolo, nel caso il ricorso sia accolto, sarà posta nel nulla anche la cartella di pagamento. Se, al contrario, il contribuente impugna solo la cartella di pagamento, nel caso il ricorso sia accolto, sarà posta nel nulla solo quest'ultima ed il ruolo rimarrà valido.

Ciò in ossequio al noto principio in base al quale, nel procedimento amministrativo (quale è anche quello di riscossione mediante ruolo) l'invalidità di un atto si estende a tutti gli atti successivi, ma non a quelli precedenti.

Definiamo per maggior chiarezza anche l'estratto del ruolo.
Esso è un semplice documento rilasciato dall'agente per la riscossione e non specificatamente previsto da alcuna normativa. Il ruolo è un atto amministrativo previsto e disciplinato dalla legge; l'estratto del ruolo è un semplice stampato, un documento nel quale è rappresentato quell'atto amministrativo.

Bene, una parte della Giurisprudenza è del parere che, nel caso di invalida notifica della cartella di pagamento, se il contribuente viene a conoscenza dell'iscrizione a ruolo chiedendo un estratto del ruolo (e quindi prima che gli siano notificati successivi atti) egli non può impugnare direttamente il ruolo e/o la cartella di pagamento, per carenza di interesse ad agire.

Ed infatti, l'art. 19 d.lgs. 546/92 – nella sua ultima parte – dispone che "La mancata notificazione di atti autonomamente impugnabili, adottati precedentemente all'atto notificato, ne consente l'impugnazione unitamente a quest'ultimo".

Pertanto, da questo punto di vista, il contribuente dovrebbe attendere la notifica del prossimo atto (es. un preavviso di fermo) per impugnare il ruolo e/o la cartella di pagamento, unitamente a quest'ultimo atto.

Sul punto si è creato un contrasto giurisprudenziale, in quanto altra parte della giurisprudenza è dell'avviso che l'impugnazione sia ammissibile.

Pochissimi giorni fa sono intervenute le Sez. Unite che, con la sentenza citata sopra, hanno risolto questo contrasto e stabilito che nel caso di cui discutiamo, è ammissibile l'impugnazione della cartella e/o del ruolo.

In particolare, questo è il ragionamento della Corte:

Innanzitutto, si osserva che la mancata (o irregolare) notifica della cartella di pagamento impedisce l'inizio del decorso del termine per impugnare. Ciò perchè tale decorso trova il suo fondamento sul fatto che il destinatario sia venuto a conoscenza dell'atto nelle forme previste dalla legge.

Tanto precisato, la Corte sottolinea che se è vero che l'ultima parte dell'art. 19 d.lgs 546/92 dispone che l'atto non validamente notificato possa essere impugnato unitamente all'atto successivo, è anche vero che tale possibilità non è l'unica da doversi riconoscere in favore del contribuente.
Egli deve, al contrario, avere la possibilità di impugnare l'atto non notificato anche prima di ricevere il successivo atto.

Quanto sopra deriva da una lettura costituzionalmente orientata dell'art. 19 cit.

Ed infatti si consideri che, come invalida è stata la notifica della cartella di pagamento, così invalida potrebbe essere la notifica degli atti successivi; o addirittura il procedimento potrebbe trovarsi in una fase nella quale non è prevista la notifica di nessun successivo atto.
Il contribuente potrebbe, quindi, trovarsi nella situazione di subire un pignoramento senza avere la possibilità di impugnare alcun atto; oppure potrebbe essere inserito nelle liste dei debitori insolventi, con gravissime ed irreparabili conseguenze per il suo patrimonio.

In casi come questi, è evidente che il contribuente ha interesse ad agire il prima possibile e non sarebbe giusto costringerlo ad attendere la notifica di eventuali successivi atti.

Del resto, se così fosse, si assisterebbe ad una ingiustificata sproporzione tra i poteri dell'amministrazione finanziaria e le possibilità di difesa del contribuente.

Ed infatti, è la PA a decidere se e quando eventuali successivi atti saranno notificati.
Imporre, pertanto, al contribuente di attendere la notifica di successivi atti per impugnare il ruolo e/o la cartella, significherebbe lasciarlo in balia della PA, senza alcuna difesa.

E' per questo motivo, spiega la Corte, che il contribuente, qualora sia invalida o non sia mai avvenuta la notifica della cartella di pagamento, e sia venuto a conoscenza della pretesa tributaria attraverso l'estratto del ruolo, può impugnare il ruolo e/o la cartella di pagamento.
Il termine entro il quale l'impugnazione deve avvenire, in questo caso, è di 60 giorni dal momento in cui il contribuente ha ottenuto l'estratto del ruolo.

Infine, si sottolinea che tale possibilità di impugnazione risponde anche all'interesse della PA, in quanto è utile ad interrompere procedure di riscossione viziate che, con ogni probabilità, se portate a compimento, esporrebbero la PA ad azione di risarcimento da parte del contribuente.

Si riporta di seguito la massima della sentenza:

“E' ammissibile l'impugnazione della cartella (e/o del ruolo) che non sia stata (validamente) notificata e della quale il contribuente sia venuto a conoscenza attraverso l'estratto di ruolo rilasciato su sua richiesta dal concessionario, senza che a ciò sia di ostacolo il disposto dell'ultima parte del terzo comma dell'art. 19 d.lgs. n. 546/92, posto che una lettura costituzionalmente orientata di tale norma impone di ritenere che la ivi prevista impugnabilità dell'atto precedente non notificato unitamente all'atto successivo notificato non costituisca l'unica possibilità di far valere l'invalidità della notifica di un atto del quale il contribuente sia comunque legittimamente venuto a conoscenza e pertanto non escluda la possibilità di far alere tale invalidità anche prima, nel doveroso rispetto del diritto del contribuente a non vedere senza motivo compresso, ritardato, reso più difficile ovvero più gravoso il proprio accesso alla tutela giurisdizionale quando ciò non sia imposto dalla stringente necessità di garantire diritti o interessi di pari rilievo rispetto ai quali si ponga un concreto problema di reciproca limitazione”.